汇算清缴小微企业纳税调整
汇算清缴小微企业纳税调整
新税法从税收实现角度考虑，将所得税确认利息收入、租金收入、特许权使用费收入(以下简称“三项收入”)的时点确定为合同约定的应付款日，这与原税法和财务核算对三项收入按权责发生制原则确认存在差异。因此文件规定，新税法实施前已按其他方式计入当期的三项收入，新税法实施后，将该项收入总额减去以前年度已确认收入后的余额，再按合同约定的应付款日确认当期收入。
由于新税法没有按照权责发生制确认三项收入，因此及以后年度纳税申报时，对上述三项收入的纳税调整应反映在附表三《纳税调整明细表》第5行“未按权责发生制原则确认的收入”。
例如：某企业1月与承租人订立租赁合同，自1月-12月出租房屋3年，每个月租金1万，承租人于12月一次性支付租金36万元。
1.企业的账务处理
(1)度-度每年确认收入时的账务处理(一共3次)。
借：其他应收款 12
贷：其他业务收入 12
(2)收取租金收入时的账务处理。
借：银行存款 36
贷：其他应收款 36
2.企业的纳税申报处理
度企业所得税纳税申报，依据旧税法将企业按权责发生制确认的收入12万元并入应纳税所得额，度由于承租人不支付房租，因此税收上不确认收入，申报时应将财务上确认的12万元收入进行纳税调减。附表三《纳税调整明细表》第5行“未按权责发生制原则确认的收入”填报：第1列“帐载金额”12万元，第2列“税收金额”0，第3列“调增金额”12万元。度由于合同约定承租人于6月支付房租36万元，纳税申报时按98号文件要求，按总收入36万元减去度已确认的12万元收入后的余额24万元确认其度租金收入。附表三《纳税调整明细表》第5行“未按权责发生制原则确认的收入”填报：第1列“帐载金额”12万元，第2列“税收金额”36万元，第3列“调增金额”24万元，第4列“调减金额”0.
四、关于以前年度职工福利费余额的纳税处理
新税法强调税前扣除的职工福利费是工资、薪金14%额度内的实际发生额，因此新旧政策衔接中要求：及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除，仍有余额的，继续留在以后年度使用。
例如：某企业执行新准则，末有职工福利费余额40万元，扣除限额80万元，职工福利费发生100万元。
1.度账务处理
借：管理费用—职工福利 100
贷：应付职工薪酬—职工福利 100
借：应付职工薪酬—职工福利 100
贷：银行存款 100
2.纳税申报处理
(1)计算该企业度应冲减以前年度职工福利费余额后，本年发生职工福利费余额为100-40=60万元，60万元小于扣除限额80万元，可在税前扣除。
(2)可以税前扣除的职工福利费为40+60=100万元。
(3)度企业纳税申报时，需要对准予扣除的“税收金额”进行确认，上述计算中企业度实际发生的100万元职工福利费都可以在税前扣除，因此“税收金额”为100万元。附表三《纳税调整明细表》第23行“职工福利费支出“填报：第1列”帐载金额“100万元，第2列”税收金额“100万元。
五、关于以前年度职工教育经费余额的处理
文件规定，对于7年以前已计提但尚未使用的职工教育经费余额，及以后新发生的职工教育经费应先从余额中冲减，仍有余额的，留在以后年度继续使用。
六、关于工效挂钩企业工资储备基金的处理
对于原执行工效挂钩办法的企业税前扣除实际动用的以前年度工资储备，国税发【】101号文件明确，原执行工效挂钩办法的企业，动用月以前年度工资储备实际发放时，可以进行纳税调减。因此文件明确，原执行工效挂钩办法的企业，在1月1日以前已按规定提取，但因未实际发放而未在税前扣除的工资储备金余额，及以后年度实际发放时，可在实际发放年度企业所得税前据实扣除。
例如：某执行工效挂钩的企业，国资委批准其工效挂钩额度为100万元，当年实际发放工资、薪金80万元，其中20万元做为工资储备。度该企业除实际发放当年工资50万元外，一并发放度工资储备余额20万元。
1.该企业账务处理：
度提取时：
借：管理费用 100
贷：应付工资 100
度发放时：
借：应付工资 80
贷：银行存款 80
度对实际发放20万元工资储备余额的处理：
借：应付工资 20
贷：银行存款 20
2.纳税申报处理
企业的账务处理中度实际发放的20万元工资储备余额，在度已经计入费用，由于没有实际发放，在度已作纳税调增。实际发放时不再计入费用，因此该企业度利润总额中不包括此项费用，应在附表三中做纳税调减。附表三《纳税调整明细表》第22行“工资薪金支出”填报：第1列：“帐载金额”50万元，第2列“税收金额”70(50+20)万元，第3列“调增金额”0，第4列“调减金额”20万元。
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小微企业汇算清缴的注意事项
小微企业在企业所得税汇算清缴时，应关注可能享受的相关税收优惠政策，有些政策改变了限制条件，应引起纳税人注意。
条件范围的限制
企业所得税法实施条例第九十二条规定，享受税收优惠的小微企业纳税人年度应纳税所得额不超过30万元，所属行业的性质及其分类应按《产业结构调 整指导目录()》所界定的鼓励类、限制类及淘汰类行业，享受优惠的企业是属于非限制和禁止的行业。
小型企业标准是：工业企业，从业人数不超过 100人，资产总额不超过3000万元;其他企业，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。需要注意企业所得税“预缴”与“汇算清缴”的区 别，预缴时两项指标即“从业人数”按企业全年平均从业人数计算，“资产总额”按企业年初和年末的资产总额平均计算。汇算清缴时两项指标按加权平均计算。
《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》(财税〔〕69号)第七条规定，从业人数按与企业建立劳动关系的职工人数和企 业接受的劳务派遣用工人数之和计算;从业人数和资产总额指标，按企业全年月平均值确定，月平均值=(月初值+月末值)÷2，全年月平均值=全年各月平均值 之和÷12.年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。
优惠政策的规定
《财政部、国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》(财税〔〕117号)规定，对年应纳税所得额低于6万元(含)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。符合条件的小型微利 企业，在企业所得税月(季)度预缴时，所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税，并与法定税率之间换算成15%的实际减免税额进行 纳税申报。年应纳税所得额6万元～30万元(含)的小型微利企业，执行20%的企业所得税优惠税率。
纳税申报的规定
符合条件的小微企业应在5月底之前，进行企业所得税年度纳税申报和汇算清缴，结清应退、应缴税款。根据《中华人民共和国企业所得税月 (季)度预缴纳税申报表》(国家税务总局公告第64号)、《关于小型微利企业预缴企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告第14 号)和财税〔〕117号文件的相关规定，小型微利企业纳税申报时应注意以下事项：
1.预缴申报。
上一纳税年度年应纳税所得额低于6万元(含)的小 型微利企业，预缴申报企业所得税时，将《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》第9行“实际利润总额”与15%的乘积，暂填入第 12行“减免所得税额”内。上一年度应纳税所得额高于6万元而不超过30万元，“实际利润总额”与5%的乘积暂填入“减免所得税额”内，即暂按20%的税 率预缴企业所得税。
2.年度申报。
小微企业进行企业所得税年度申报时，符合小型微利企业条件的查账征收企业，年应纳税所得额低于6万元(含) 的，可直接将年度应纳税所得额(年度纳税申报表主表第25行次“应纳税所得额”)乘以15%的乘积，填入附表五《税收优惠明细表》第34行次“符合条件的 小型微利企业”当中。同样，“年应纳税所得额高于6万元(含)小于30万元的小型微利企业”按照其所得与5%计算的乘积，填入附表5“税收优惠明细表”第 34行“符合条件的小型微利企业”。而所得税申报表主表上计算应纳所得税额时的税率仍然是25%.
享受优惠备案的要求
符合条件的小型微利企业采取事先备案的方式，在年度终了后4个月内备案，享受所得税优惠的方式是年度申报享受。上年已备案享受的，本年度预缴申 报时仍符合条件的，预缴申报时可享受。向主管税务机关提请备案时，应附送以下资料：备案申请报告;依据国家统一的会计制度的规定编报的《资产负债表》;企 业职工名册;接受派遣工人人数及签订的劳务派遣合同;对照产业目录具体项目，说明本企业所从事行业;税务机关要求报送的其他资料。没有事先向税务机关备案 而未按规定备案的，纳税人不得享受小型微利企业税收优惠。
需要注意的事项
小微企业汇算清缴时应注意：
1.符合条件的小型微利企业在预缴申报企业所得税时，须向主管税务机关提供上一纳税年度符合小型微利企业条件的相关 证明材料，不符合规定条件的，不得按照小型微利企业优惠政策预缴税款。
2.纳税年度终了后，主管税务机关应核实企业纳税年度是否符合上述小型微利企业规定 条件。不符合规定条件、已经按照小型微利企业条件减免企业所得税预缴的，在年度汇算清缴时要按照规定补缴企业所得税。
3.《国家税务总局关于非居民企业不 享受小型微利企业所得税优惠政策问题的通知》(国税函〔〕650号)明确，非居民企业不适用小型微利企业税收优惠政策;《财政部、国家税务总局关 于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》(财税〔〕69号)规定，小型微利企业适用于具备建账核算自身应纳税所得额条件的企业，按照《企业所得 税核定征收办法》(国税发〔〕30号)缴纳企业所得税的企业，在不具备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用小型微利企业适用税率。
4.上年度认 定为小型微利企业的，其分支机构不就地预缴企业所得税，即分支机构在本年度各期的预缴申报中，作零申报处理。
汇算清缴5大关键环节
企业所得税汇算清缴已经开始。出台了不少新法规，汇缴工作难度不小。做好企业所得税汇算清缴，应在细节上下功夫，要关注法规的变化，纳税事项的调整，税收优惠的运用，纳税申报表的填写等关键环节。
仔细填写申报表
汇算清缴时年度纳税申报表的填写十分重要。首先，纳税人应明确报表填报的先后顺序，结合现行税收法规，分析其数据来源于哪个相关附表，然后先填写该附表的数据，再填写主表该行数据。其次，注意报表的勾稽关系，比如，分期收款、政府补助等同一项业务在不同报表中的分配。政府补助，一部分在《未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》(A105020)第9行反映，一部分又在《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)，且这两种表中的纳税调整信息都要关联到《纳税调整项目明细表》(A105000)中并最终反映到主表。为了避免被重复调整，在对政府补贴的填表中要分类，属于享受不征税收入的政府补贴填入《专项用途财政性资金纳税调整明细表》(A105040)，要征税的政府补助填入《未按权责发生制确认收入纳税调整明细表》(A105020)。再次，注意报表调整栏次填写，比如，申报表主表将境外所得和税基优惠项目从纳税调整项目中剔除，单独作为计算应纳税所得额的项目。这样，对利润总额进行纳税调整计算纳税调整后所得，就包括三个方面的纳税调整：一是境外所得的纳税调整，二是税会差异的纳税调整，三是税基计算过程优惠产生的纳税调整。
注意新旧政策的衔接
出台了一些所得税新政策，比如，《财政部 国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策的通知》(财税〔〕34号)、《财政部国家税务总局关于进一步扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》(财税〔〕99号)对小型微利企业优惠所得额进行调整，汇算清缴时要根据政策进行相应调整。再比如，国家税务总局发布的《关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告第34号)明确了企业福利性补贴支出、企业年度汇算清缴结束前支付汇缴年度工资薪金、企业接受外部劳务派遣用工支出等的税前扣除问题，与原政策有较大的不同。还有，《财政部国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔〕75号)对生物药品制造业、专用设备制造业等6个行业的企业1月1日新购进的固定资产，《财政部国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔〕106号)对轻工、纺织、机械、汽车等四个领域重点行业的企业1月1日后新购进的固定资产，可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。这些新政策，对所得税影响较大，要特别关注，按照相关政策办理汇缴事宜。
把握收入费用计税标准
税法中的收入与会计规定有差异。有些收入或所得，在会计上不确认为收入，但按税法规定应确认为收入或所得，如视同销售收入;也有些收入或所得，在会计上确认为收入，但按照税法规定则作为免税收入或不征税收入，如国债利息收入，要注意进行纳税调整。企业年度内发生的有些费用，按照会计制度规定可以列支，但按税法规定却不能税前列支或税法规定了一定的税前扣除标准。汇算清缴时，必须调减超标费用，调增应纳税所得额。这些费用主要有广告和业务宣传费、业务招待费、销售佣金、折旧费用、捐赠支出、各种跌价准备和减值准备、各项行政罚款和滞纳金等。另外，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，在年度末的5个月内，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。如果企业在以前年度存在未弥补完的亏损，未超过5年的，企业可以用当年的应纳税所得额弥补以前年度的亏损。
关注优惠政策的运用
国家税务总局关于发布《企业所得税优惠政策事项办理办法》的公告(第76号公告)明确，企业所得税优惠政策均实行备案管理。备案分为正常备案、变更备案二种，正常备案指企业享受优惠政策所履行的一种备案方式;变更备案主要针对享受定期减免税的企业，其在享受定期减免税政策的第1年履行备案手续后，在此后优惠政策有效期限内，如果减免税条件未发生变化的，不再备案。企业已经享受税收优惠，但在汇算清缴期间未按照规定备案的，应在发现后及时补办备案手续，同时提交《企业所得税优惠事项备案管理目录》，列示优惠事项对应的留存备查资料。
对相关事项纳税调整
由于税法规定与会计制度规定在涉税事项处理上存在一定的不同，企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径或计算时间不同而产生的差异可分为永久性差异和时间性差异，对于时间性差异的纳税调整，企业应作好备查，避免以后时间性差异转回时，因为遗忘在税前进行反向调整而给企业带来损失。
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